Tractament d’operacions soci-societat i condonacions de crèdits intragrup
En l’actualitat i en moltes societats, existeixen una sèrie d’operacions vinculades, totes elles financeres i en base a un repartiment eficient de la tresoreria generada per un grup de societats, requerint una anàlisi i regulació de les operacions vinculades en concordança amb el Pla General comptable, l’opinió de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes (ICAC) i la Direcció General de Tributs (DGT); per poder explicar i donar tractament a aquestes operacions, proposem solució en aquest post en base a un exemple, on la vinculació ve donada per la pertinença al consell d’administració i condició de socis de tots els membres en les mateixes empreses, sent el perímetre de vinculació qual il·lustra com a exemple:
D’una banda hi ha crèdits intra grup, sent la prestadora la societat dominant (A) en cadascuna de les operacions i per una altra banda, hi ha pagaments de cadascuna de les societats als socis.
Analitzem les dues situacions i la solució al respecte:
1. Condonacions de crèdits Intra-Grup
La solució a la cancel·lació dels crèdits intra grup és la condonació.
tractament comptable
El tractament comptable, amb caràcter general, d’aquest tipus d’operacions està establert en les normes de registre i valoració (NRV) 9ª i 18ª del PGC:
(A) D’acord amb l’apartat 3.1 de la NRV 9a, els “dèbits i partides a pagar” es valoren inicialment pel seu valor raonable que, llevat evidència en contra, és el preu de la transacció, és a dir, el valor raonable de la contraprestació rebuda (generalment efectiu), ajustat pels costos de transacció directament atribuïbles. Amb posterioritat, aquests passius financers es valoren pel seu cost amortitzat, registrant-se en el compte de pèrdues i guanys (P / D) els interessos meritats aplicant el mètode del tipus d’interès efectiu.
En la mesura que la societat dominant (A) és titular (encara que indirectament per control efectiu de tots els seus accionistes) de la societat dependent (cadascuna de les empreses: B, C, D) que es beneficiarà de la condonació, el tractament comptable serà:
- Més valor de la inversió de la societat dominant (A) en la societat dependent, amb abonament al préstec contra l’empresa dependent (B, C, D) i així mateix
- Més valor dels fons propis de la societat dependent (B, C, D), mitjançant la baixa del passiu financer i abonament al compte 118 del PGC (Aportacions de socis o propietaris)
El criteri de l’ICAC és semblant si bé el s’exceptua en aquells casos que no sigui probable que l’empresa que condona el dret de crèdit, obtingui beneficis o rendiments futurs per l’esmentada condonació, no és el cas (Consulta 5 BOICAC 79 set. 2009) .
tractament fiscal
El TRLIS no estableix regulació específica alguna per a les operacions de condonació de drets de crèdit entre empreses d’un mateix grup de societats, l’impacte en l’IS d’aquestes operacions dependrà, amb caràcter general, del seu tractament comptable.
No obstant això, segons la DGT el tractament fiscal de les operacions de condonació entre empreses del grup ha de seguir el seu registre comptable. Per tant, en aquests casos, l’import en llibres del dret de crèdit condonat té amb caràcter general la consideració per a la societat dominant d’un major valor d’adquisició de la participació en la societat dependent, mentre que per aquesta última suposaria un augment dels seus fons propis a efectes comptables i fiscals. Això passaria també en el cas que el dret de crèdit a condonar hagués estat prèviament deteriorat comptablement pel prestador, en la mesura en què el valor fiscal del crèdit condonat coincidiria amb el valor fiscal del passiu cancel·lats.
tractament mercantil
Finalment i d’acord amb l’article 1.187 del Codi Civil, la condonació de drets de crèdits no s’exigeix formalisme algun, però és necessària l’acceptació del donatari i el coneixement de l’acceptació pel donant perquè aquesta es perfeccioni (ex articles 623 i 632 del Codi Civil).
Així, amb caràcter general, per a realitzar aquest tipus d’operacions de condonació de crèdits hauria de ser suficient amb l’acord de les dues societats, que no haurà de constar necessàriament per escrit, tot i que es recomana fer-ho.
A més a més des d’un punt de vista de Dret concursal, és important assenyalar que aquest tipus d’actes de condonació de drets de crèdit poden ser objecte d’anul·lació, el que produiria la reintegració de la massa activa del deutor concursal del dret de crèdit condonat, en la mesura que la seva condonació s’hagués realitzat dins dels dos anys anteriors a la data de la declaració del concurs, d’acord amb el que disposa l’article 73 de la Llei 22/2003, de 9 de juliol, concursal (en ser actes a títol gratuït).
2. Operacions Soci-Societat
Aquestes operacions d’auto-finançament entre el soci i la societat, en la qual s’empra de forma abusiva el compte comptable 551., té el perill que l’Agència Estatal Tributària (AEAT), consideri que el soci no té intenció de tornar els diners suposadament prestat per la societat (quan el compte 551 present saldo deutor) i per tant que ens trobem davant d’un possible dividend encobert que el soci percep de la societat, de tal manera que es produiran la següent situació:
El soci que percep els diners haurà de tributar en l’Impost de la Renda de les Persones Físiques (IRPF) per aquests rendiments, actualment tributaran a la base de l’estalvi a un tipus d’entre el 19% i el 23%) i La societat ha de satisfer les retencions que s’haurien d’haver practicat en cadascuna d’aquestes quantitats abonades al soci (retenció que en l’actualitat és del 21%). Al marge que l’Agència Estatal Tributària pot exigir-li a la societat i al soci, el pagament d’interessos de demora i sancions.
Com podem eliminar aquest risc?
a. Contracte de préstec de la societat als socis
Podem instrumentalitzar un contracte de préstec mercantil entre la societat i els socis. Aquest préstec ha de reportar un interès mínim quan ens trobem ens parts vinculades d’acord amb el perímetre de vinculació que estableix la LIS.
Un cop instrumentalitzat s’ha de presentar davant l’oficina liquidadora de cada contribuent per poder autoliquidar l’Impost de Transmissions Patrimonials i Actes Jurídics Documentats, actualment aquesta operació està subjecta i exempta; que vol dir que no es reporta cap deute tributari per l’import econòmic, del qual és objecte aquest contracte.
En aquest tipus de contractes hem d’establir uns terminis per satisfer l’import d’aquest préstec, en el moment de realitzar el pagament dels interessos, la societat reflecteix l’import cobrat com un ingrés extraordinari, al marge que si el soci és una persona física no està obligat a efectuar retencions per l’import dels interessos abonats. En aquest tipus de contractes entre parts vinculades s’ha d’abonar un tipus d’interès de conformitat a les condicions del mercat que sol ser el tipus d’interès legal del diner fixat en la Llei Pressupostos Generals de l’Estat.
b. Aprovar un repartiment de dividends amb càrrecs a reserves
S’aprova per la junta general un repartiment de dividends en la societat, dividend sotmès a retenció.
De tal manera, si tenim la societat A amb un saldo deutor per exemple, de 116.000 euros en el compte 551, les reserves de la societat són 1,4 mill d’euros, si volem eliminar aquest saldo deutor podem procedir a un repartiment de dividends per import de 116.000 euros, la retenció seria 22.040 euros (19%) posteriorment es porta l’import del compte comptable que registra el dividend contra el compte 551.
És a dir els assentaments comptables són els següents:
113 Reserves a sindicat (143.209 ྒྷ) – 526 dividend a pagar (116.000)
4751 Hisenda pública creditor per retencions (27.209,87)
526 Dividend a pagar- (116.000) – 551 Compte corrent socis i administradors (116.000)
Per part dels accionistes que reben els dividends, s’haurà d’analitzar tal revisió en el seu impacte fiscal en declaració d’IRPF amb una simulació de Renda.
Finalment, hem de considerar que el compte comptable amb els socis i administradors sempre ha existit, fins i tot en l’antic Pla Comptable, per justificar precisament aquest tipus d’operacions. No obstant això, hem de destacar que està pensada per a petits saldos i sobretot, que siguin en curts períodes de temps, és a dir, que el compte torni a regularitzar-se en poc temps i en definitiva; deixar elevats saldos en el compte 551, pot portar greus conseqüències , especialment en el soci tot i que aquests últims anys s’ha suavitzat la normativa d’operacions vinculades en el cas de les Pimes.